Limit kosztów – dla bezpośredniego związku nie jest konieczne zawarcie kosztu w cenie produktu

Ustawodawca wprowadzając do ustawy o CIT art. 15e – limitujący zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu, koszty konkretnych usług, opłat i należności ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych – w art. 15e ust. 11 wskazał na wyjątki, w których ograniczenie nie ma zastosowania. Jednym z takich „wyjątkowych” kosztów są koszty usług, opłat i należności „bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru, lub świadczeniem usługi”.

Tuż po wprowadzeniu tego przepisu – ku zaskoczeniu podatników – Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych przedstawił bardzo „kreatywną” wykładnię tego przepisu, uznając że:

• koszt, o którym mowa w ust. 11 to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowany” w produkcie, towarze lub usłudze,
• jest to zatem koszt, który finalnie wpływa na cenę towaru lub usługi,
• koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

Z taką wykładnią nie można się zgodzić – organ de facto uzależnia stosowanie tego wyjątku od spełnienia dodatkowego warunku, który nie został wprost przewidziany w ustawie o CIT. Na szczęście niewłaściwą wykładnię organów dostrzegły sądy, czego przykładem jest wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I Sa/Wr 1097/18, w którym WSA stwierdził, że:

• „Ustanawiając wyłączenie ograniczenia limitowania wydatków, ustawodawca nie uzależnił tego wyłączenia od inkorporowania poniesionego wydatku wprost w cenie produktu. Warunkiem wyłączenia wydatku z limitowania kosztów jest, by wydatek ten jako koszt uzyskania przychodów był bezpośrednio związany z czynnością wytworzenia lub nabycia towaru, lub świadczenia usługi.”
• zatem przy ustalaniu znaczenia „bezpośredniego związku” należy posłużyć się wykładnią językową, a nie funkcjonalną, jak uczynił organ.

W efekcie czego WSA uznał, że poniesione przez skarżącą spółkę opłaty na oprogramowanie, spełniają warunki „bezpośredniego związku” – bez względu na to, czy stanowią element ceny wyrobu – bowiem nabycie tego oprogramowania było konieczne do wytworzenia wyrobu oferowanego przez spółkę.

Z wyrokiem WSA należy się w pełni zgodzić i uznać, że jeżeli wydatek poniesiony przez podatnika nie był sztuczny czy ekonomicznie nieuzasadniony oraz wprost dotyczył wyprodukowania/nabycia towaru lub świadczenia usługi, to stanowi koszt „bezpośrednio związany” i ograniczenie w zaliczeniu w koszty nie ma do niego zastosowania.