Moment poniesienia wydatku inwestycyjnego na terenie SSE

W wyroku NSA z dnia 25 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 1721/10 orzeczono, że koszty inwestycji strefowych należy uznać za poniesione w dacie udokumentowania kosztu fakturą i jego zarachowania w księgach rachunkowych Spółki, a więc wg zasady memoriałowej. Jak wskazał NSA w uzasadnieniu: „Skoro zatem, zgodnie z cytowanym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach, nie ma uzasadnionego normatywnie powodu, by inaczej kwalifikować poniesienie wydatku w specjalnej strefie ekonomicznej jako koszt inwestycji (§ 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie […] specjalnej strefy ekonomicznej).”

NSA wskazał, że spór dotyczy rozumienia zwrotu „wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy”. Podkreślił następnie, że jego interpretacja musi być dokonywana z uwzględnieniem kontekstu normatywnego, tj. z uwzględnieniem znaczenia, jakie jest przypisywane w prawie podatkowym terminowi „wydatki poniesione”. Wymagało to sięgnięcia do innych przepisów, gdyż ani ustawa ani rozporządzenie strefowe nie regulują, jak należy rozumieć sporne pojęcie. Sąd oparł się na następujących argumentach:

1. Do przedmiotowego zagadnienia zastosować należy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT), zwłaszcza ze względu na to, że zawiera ona zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej na terenie SSE na podstawie zezwolenia (art. 17 ust. 1 pkt 34).
2. Wydatki na inwestycje w SSE utożsamić należy z pojęciem kosztu w rozumieniu ustawy CIT. Wskutek tego interpretacja spornego pojęcia „wydatków poniesionych” powinna się odbyć w oparciu o regulację momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodu. Właściwy w tej mierze art. 15 ust. 4e ustanawia zaś zasadę memoriałową.
3. Stosowanie metody kasowej do poniesienia wydatku w SSE prowadziłoby do nadawania różnych znaczeń tym samym zwrotom prawnym. Wydatki poniesione w SSE należy bowiem uznać za koszty inwestycji.
4. Na prawidłowość takiej wykładni wskazuje też dokonana zmiana w regulacjach dotyczących zasad rozliczania wydatków inwestycyjnych w SSE. Pojęcie „wydatki faktycznie poniesione” zostało zastąpione bowiem zwrotem „koszty inwestycji poniesione”, co zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy traktować należy jako zabieg celowy, zmierzający do zastosowania zasady memoriałowej do momentu poniesienia wydatków w SSE.
5. Prawidłowość zastosowania zasady memoriałowej potwierdzają też przepisy ustawy o rachunkowości. Zgodnie z nią w księgach rachunkowych należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody oraz obciążające ją koszty związane z tymi przychodami, niezależnie od terminu zapłaty. W tym kontekście niezasadny jest zarzut organów podatkowych, że zarachowanie wydatku w księgach oznacza brak definitywności wydatków. Koszty zaksięgowane, udokumentowane fakturami także bowiem mają cechę definitywności, to jest ostateczności, pomimo ich czasowej niewymagalności.
6. Nie sposób zaakceptować konieczności odniesienia pojęcia wydatku do potocznego      językowego znaczenia tego terminu, pomijając fakt, iż kluczowa dla sprawy jest interpretacja pojęcia „poniesienie”, a nie „wydatek”. Oparcie się na potocznym rozumieniu pojęć nie może mieć miejsca ze względu na „szczególne i określone znaczenie” omawianych pojęć w języku prawnym.

Na zakończenie należy zauważyć, że na krótko przed wydaniem omawianego wyroku pojawiło się inne orzeczenie NSA w tym przedmiocie, w którym opowiedziano się również za metodą memoriałową (wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2051/10). Jednakże, stanowisko NSA wydaje się nie przekonywać, póki co, organów podatkowych, gdyż wciąż pojawiają się interpretacje, zgodnie z którymi moment poniesienia kosztu inwestycyjnego w SSE należy ujmować w dacie faktycznego jego poniesienia. Przykładem, czego może być interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 października 2011 r. (sygn. akt IPTPB3/423-149/11-2/GG). Z pewnością nie bez znaczenia na orzekanie organów podatkowych ma pismo Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2006 r. (sygn. akt PB4/KA-8213-321-25/06), w którym wyrażono oficjalne stanowisko, opowiadające się za metodą kasową. Niemniej jednak lakoniczne uzasadnienie Ministra Finansów nie przekonuje.